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1、转让定价审计调整案例,案由 企业基本情况 关联关系及关联交易额 避税嫌疑分析 避税事实的确定 调整方案的确定 调整结果,企业基本情况1,苏州AAA公司系日本AAA公司投资创办的外商独资企业。投资总额6200万美元，注册资本3440万美元。生产销售包括复印机、打印机的办公设备和传真机以及上述产品的有关零部件。1996年进入获利年度，企业所得税适用24%税率。由于该公司为出口型企业，2001-2004年继续享受所得税减半征收的优惠。,日本AAA公司,苏州AAA公司,销售产品支付费用,采购材料,控股,支付费用的标准不同,对于非关联销售的产品，苏州AAA按所生产产品数量向日本AAA支付金型使用费，而对
2、于关联销售的产品则不需支付。,对向关联企业支付费用的分析 对产品关联购销的调查分析,向关联企业支付技术开发费和技术使用费 向关联企业支付金型使用费,我市非关联企业间支付技术使用费的标准区间为按产品销售收入的1%,5%，3%位于该区间；已按税法规定缴纳了预提所得税，未造成少缴税款的后果。,苏州AAA生产中耗用的零件是由日本AAA设计开发的特殊模具制造的；该模具为日本AAA所拥有，技术含量很高；日本AAA将该特殊模具无偿提供给零件商用以制造零件,零件价款中不含模具费,使用零件的生产商在销售产品时按销售台数向日本AAA支付金型使用费；对于内销的产品，日本AAA向苏州AAA收取金型使用费，对于外销的产
3、品，则向海外分销商收取。,按照独立企业通常交易原则，应由日本AAA向零件制造商收取金型使用费，零件制造商将金型使用费包含在原材料价款中，这样，金型使用费的实质实际上就是原材料价款的一部分；内销按销售台数支付金型使用费，实际上是分两次支付原材料价款，外销不收实质上是以材料款冲减销售收入。支付金型使用费问题，实质上关联购销问题。,对比关联购进与非关联购进价格对比关联售价与非关联售价对比关联出口与非关联出口的利润水平对比关联出口与非关联内销的利润水平寻找生产相同产品的可比企业要求企业提供其关联企业再销售价格寻找功能和风险相似的可比企业量化非关联内销与关联出口的差异,同时存在非关联购进的材料仅存在关联
4、购进的材料可排除该公司利用“高进”（提高原材料关联采购价格）来转移利润的可能性,差异率均不超过2%。即使考虑金型使用费问题，其差异率亦仅在-0.6%,3.45%之间即最大高进比例不超过3.45%。,(1-2%)*(1+1.43%)-1,(1+2%)*(1+1.43%)-1,由于关联购入材料仅占销售收入的20%，则以3.45%的比例关联高进，对销售利润率的影响仅为0.69%=20%*3.45%,苏州AAA向境外关联企业销售的是整机，向境外非关联企业销售的是用于维修售后服务的零部件每年向向境外非关联企业销售的零部件仅在1000万元左右，仅占关联销售额的0.5%左右，两者在交易规模上相差悬殊由于两者
5、在商品的形态和销售规模、在履行的功能、承担的风险方面均相差悬殊，且难以将其差异量化，因此，关联出口销售与非关联出口销售不可比,内销非关联销售的产品拥有AAA商标（为著名商标），而出口关联销售的产品则没有任何商标。从履行功能和承担风险方面看，内销非关联销售包含制造、营销、商标品牌等在内的全部功能与风险；而外销关联销售仅仅是加工制造，功能单一，承担的风险较小。上述差异，特别是两者的商标差异，难以量化。,未找到公开信息数据找到的秘密数据不可比,关联外销中有相当部分为OEM订单若能知道日本AAA再销售给委托制造商美国施乐的再销售价格，即可计算出AAA集团为独立第三方加工的收益水平；再根据苏州AAA和日
6、本AAA对OEM利润的各自贡献，即可用利润分割法计算出苏州AAA因为OEM加工而应取得的收益水平。而苏州AAA为美国施乐加工和为日本AAA加工，其履行的功能和承担的风险是相同的。因此，可以用苏州AAA公司OEM加工利润水平调整其整个关联外销。,市场上并不存在生产产品不同，但功能和风险完全相同的企业同时对功能和风险相似的企业差异的量化亦无法精确因此税务机关和企业无法就可比企业达成一致意见,关联交易的利润水平大大低于国内同行业（生产复印机）企业的利润水平 关联交易的利润水平大大低于可比公司利润水平,运用非可比企业资料与企业打心理战 提高标准，迫使企业配合税务机关调查 避税事实的确定,通过秘密数据渠
7、道，已取得了同样生产复印机的5家可比公司的资料。2001年至2003年期间，5家可比公司息税前完全成本加成率的上下四分之一区间为2.80%,5.58%，中位数为4.29%。苏州AAA公司同期的息税前完全成本加成率仅为0.89%，税务机关将按可比公司的中位数4.29%进行调整。,税务机关:,苏州AAA公司:,其一，应使企业与税务机关信息对等；其二，由于其母公司要向日本国税厅申请避免双重征税，需要向日本国税厅报送我国税务机关的调整方案；希望我国税务机关能使用公开数据。,在能够取得公开数据的情况下，我们将尽量使用公开数据，以使双方的信息尽量对等。但由于该公司的不配合，使得税务机关无法利用公开数据。因
8、此，我们并不放弃使用秘密数据的权利，这是我国税法所允许的。在国际上，包括日本在内的许多国家亦允许使用秘密数据进行转让定价调整。,税务机关:,税务机关,考虑到需要替可比企业的隐私、商业机密等保密，我们只能提供可比企业与调整有关的指标。税务机关保证这些企业是可比的。若企业不服，可以提起行政复议和行政诉讼，在法庭上，我们会将可比企业的详细情况提供给法官以判断税务机关的调整是否合理，但法官亦不会将可比企业的详细情况提供给你们的。,不敢调：是因为该方案所依据的“可比企业”实际上均为关联交易，并不可比，若以后企业打官司，税务机关肯定败诉；不愿调：是因为觉得企业这样爽快地接受调整，说明还有不小的调整空间。,
9、第二方案,从内外销的巨大毛利率差异着手，对内外销的产品价值差异、功能和风险差异进行量化调整，以调整后可比的内销非关联交易作为可比交易，来判断该企业关联销售是否存在避税事实，避税的幅度有多大。,主要差异,从价值构成上看，内销非关联销售的产品拥有AAA商标，而外销关联销售的产品则没有任何商标。从履行功能和承担风险方面看，外销关联销售仅仅是加工制造，内销非关联销售除加工制造外，还包含营销等功能。,差异量化调整,内销应付未付的商标转让价格按“IBS许可证协议数据库中美国证监会公布的7000多份商标交易的市场数据”进行调整（其最低为销售净额的4%，最高为8.5%，中位数为5%）。内销因履行营销功能而应取
10、得利润水平按“从事分销业务的可比上市公司的数据（最终确定为7家）”进行调整。按上述量化原则，通过计算，苏州AAA2001年至2003年的平均完全成本加成率在7.02%14.28%，中位数9.1%,没有考虑非关联内销因拥有商标的而应取得的超额利润；选用在履行功能和承担风险方面与关联交易存在重大差异的非关联内销作为可比交易显然不是最佳选择，最佳选择应是选择履行功能和承担风险相似的可比企业。,OEM产品整个环节的利润率为17%（=43%-7%-20%+1%）若参照香港税务条例释义及执行指引第21号规定，按50%的比例计算苏州AAA应得利润，则其销售利润率应为8.5%。即使按国际上一些理论学派认为加工
11、环节应得利润的30%计算，苏州AAA亦应取得5.1%的销售利润率。苏州AAA2001年的销售利润率仅为1%。显然，苏州AAA关联销售确实存在避税事实,第15条、一家没有领取在内地经营业务牌照的香港制造商，可能会与内地一个单位达成加工或装配安排。在这类安排下，内地单位负责加工、制造或装配货品，以供出口往内地以外的地方。香港制造商一般则提供原料、技术知识和管理、生产技巧、设计、技术劳工、制造设备和机器、以及为当地招聘的劳工提供培训和督导。有关设计和发展技术知识，通常都是在香港进行。第16条、顾及到香港制造商有份参与在内地的制造活动，税务局准许在这类个案中，售卖有关货物所得的利润可予分摊课税。参照下
12、文的第21 至22 段，这些利润可按50:50 的比例分摊计算。第22条、如果分摊应课税利润为适当做法，在大多数情况下，税务局相信分摊应按50:50 的比例计算,调整方法的选择 可比企业的确定可比性优化调整 期间费用的分摊,可比企业标准的确定 可比公司的筛选过程 最终确定的可比公司,转让定价调整方法,传统方法 1、可比非受控价格法（CUP）2、再销售价格法（RPM）3、成本加成法（CP）利润比较方法 1、交易净利润法（可比利润法）(1)营运资产收益率(2)财务比率，如销售利润率、完全成本利润率(3)贝里比率（净利或毛利/经营性支出）2、利润分割法(1)贡献分析法(2)剩余利润分割法(3)资本投
13、入分割法(4)可比利润分割法,转让定价调整方法,传统方法 1、可比非受控价格法（CUP）2、再销售价格法（RPM）3、成本加成法（CP）利润比较方法 1、可比利润法（交易净利润法）(1)贝里比率（净利或毛利/经营性支出）(2)营运资产收益率(3)财务比率，如销售利润率、完全成本利润率 2、利润分割法(1)贡献分析法(2)剩余利润分割法(3)资本投入分割法(4)可比利润分割法,关联企业 苏州AAA,关联企业 日本AAA,销售价格 卖给,非关联企业 XXX,关联企业 苏州AAA,非关联企业 XXX,非关联企业 YYY,非关联企业 YYY,关联企业 日本AAA,销售价格 卖给,销售价格 卖给,销售价
14、格 卖给,关联企 业A,分销商,购进价格,非关联企业D,转售,关联制造商 苏州AAA,关联企业 日本AAA,成本+毛利1 卖给,非关联企业 D,关联制造商 苏州AAA,非关联企业Y,非关联制造商X,非关联制造商X,关联企业 日本AAA,成本+毛利2 卖给,成本+毛利 卖给,成本+毛利 卖给,2001年至2003年间至少有2年的财务数据；3年平均销售费用和管理费用占总销售额的比例不大于12；3年平均研发费用占总销售额比例不大于5；3年平均销售收入不小于1亿美元且不大于10亿美元；3年平均息税前利润大于0；主要职能为生产制造；地处制造成本与中国苏州相当的国家与地区；不存在关联交易。,可比公司信息源
15、,GV 数据库 即Standard Poors Compustat Global Vantage数据库，包括了包含中国在内的60多个国家的超过10,000家国际性公司的业务介绍及其详细的财务资料。WS数据库 即Disclosures Worldscope数据库，提供42个国家、24个行业以上的超过11,000家全球性公司的“标准化”的财务、统计及市场信息。,确定可比企业所属行业范围,行业一致性和关联性分析,财务数据完整性分析,定量分析,定性分析,112,-78,-6,-19,优化可比性调整,为了使可比企业与苏州AAA更可比，还需要尽可能将两者的方方面面进行比较，检查是否可比，若不可比，应进行相
16、应的可比性调整。一般来说，应对可比企业与调查企业的会计政策（包括固定资产的核算方法、收入确认原则、会计期间、成本、费用的归类标准、外币折算方法、存货的计价等）、财务数据（包括应收账款、应付账款、存货、固定资产、薪金水平等）进行比较调整。,对应收账款调整的理论依据,如果一个企业比另一企业的单位应收账款高，那么在其它条件相同时，意味着此企业销货时予以买方的信用期长，则此企业收取的价款高，因而在帐面上会体现较高的销售收入、息税前净利，因此在比较企业的销售收入、息税前净利时，为了增强可比性，应将应收账款的差异进行调整但是，一个企业在给予较长信用期时，亦会增加其借贷成本，多余的借贷成本体现在企业的利息支
17、出上，这样，销售收入与利息支出同时增加，两者正好抵消，因此，在比较息后净利时，对应收账款的差异不作调整。,应收账款差异对销售收入、息税前净利的影响额（调整可比企业）=（应收账款平均余额1/完全成本1-应收账款平均余额2/完全成本2）*完全成本1*一年期商业银行贷款利率贴现率（假设可比企业为1，调查企业为2）,对应付账款调整的理论依据,如果一个企业比另一企业的单位应付账款高，那么在其它条件相同时，意味着此企业在购买材料时得到的信用期长，企业亦愿意支付较高采购价格以获取较长信用期，因而在帐面上会体现较高的销售成本，较低的销售毛利、息税前净利，因此在比较企业的销售成本、销售毛利、息税前净利时，为了增
18、强可比性，应将应付账款的差异进行调整；但是，一个企业在获取较长信用期时，亦会减少其借贷成本：减少利息支出或增加利息收入，这样，销售成本增加、利息支出减少（或利息收入增加），两者正好抵消，因此，在比较息后净利时，对应付账款的差异不作调整。,应付账款差异对销售成本、销售毛利、息税前净利的影响额（调整可比企业）=（应付账款平均余额1/完全成本1-应付账款平均余额2/完全成本2）*完全成本1*一年期商业银行贷款利率贴现率（假设可比企业为1，调查企业为2）,对存货调整的理论依据1,如果一个企业比另一个企业单位存货高，在其它条件相同时，则该企业会发生较高的存货置存成本，反映在账面上会体现较高的利息支出；存
19、货置存成本差异的影响=（存货平均余额1/完全成本1-存货平均余额2/完全成本2）*完全成本1*一年期商业银行贷款利率贴现率（假设可比企业为1，调查企业为2）,对存货调整的理论依据2,如果一个企业比另一个企业单位原材料存货高，且是为了大额采购以获取批量采购折扣，在其它条件相同时，该企业的原材料购入价格较低，在账面上会体现较低的销售成本，较高的销售毛利、息税前净利；原材料存货差异对销售成本、销售毛利、息税前净利的影响=（原材料存货平均余额1/完全成本1-原材料存货平均余额2/完全成本2）*完全成本1*一年期商业银行贷款利率贴现率（假设可比企业为1，调查企业为2）,对存货调整的理论依据3,如果一个企业比另一个企业单位非原材料存货高，且是为了适应客户零库存等要求、且客户愿意为此支付更高价格时，在其它条件相同时，该企业的销售价格较高，在账面上会体现较高的销售收入，销售毛利、息税前净利。非原材料存货差异对销售成本、销售毛利、息税前净利的影响=（非原材料存货平均余额1/完全成本1-非原材料存货平均余额2/完全成本2）*完全成本1*一年期商业银行贷款利率贴现率（假设可比企业为1，调查企业为2）,谢谢大家！,
