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1、到酬言用损失在财务公司会计核算中|薇和应用企业集团财务公司在我国一直是金融体系的重要组成部分，截至目前，全国已经有257家财务公司，并且规模还在不断壮大。因为财务公司属于非银行金融机构，其会计核算既要符合监管机构的相关规定，又要符合所属集团的相关规定，而减值计提不仅影响利润总额等关键财务指标，还影响资产质量和资本充足率等主要监管指标，是财务公司管理层、监管机构和财务报表使用者共同关注的核心事项。下文就新金融工具准则下财务公司应用预期信用损失的方法计提减值进行影响分析并提出应用建议。一、预期信用损失模型的产生(一)产生2008年全球金融危机爆发后，社会各界人士纷纷意识到原有会计准则包括计提减值等
2、方面的严重缺陷，开始从金融工具过渡创新、经济结构失衡、风险管理疏失和金融监管缺位等问题导向出发，探寻降低系统性风险的有效方式，并着力于推动会计准则在维护金融稳定、发挥监管成效等方面发挥作用。由此，国际会计准则理事会与金融监管机构开始开展深度合作，并于2014年发布了国际财务报告准则第9号一金融工具的修订版，而其中的减值计量不仅与金融监管机构倡导的损失分布预期趋于一致，所需的会计计量信息和风险管理数据的要求也基本相同。为使国内的会计准则逐步实现国际趋同，我国财政部于2017年相继颁布了金融工具确认和计量、金融资产转移、套期会计和金融工具列报的修订版，统称为“新金融工具准则”，并要求2021年起在
3、境内非上市企业施行。新金融工具准则中的预期信用损失模型参考借鉴了巴塞尔协议口中的内部评级模型，即预期信用损失=违约风险敞口*违约概率*违约损失率，并强调计提减值时不再以实际发生作为必要条件，而是采用前瞻性的方法，预估未来发生违约的可能损失来计量报表日的减值准备。在此基础上，将金融工具信用减值的过程划分为三个阶段，各阶段采用的会计处理方法见下表1。表1预期信用损失模型会计处理要求第一阶段第二阶段第三阶段信用风险识别自初始确认后未显著增加自初始确认后己显著增加但尚未发生信用减值初始确认后发生信用减值”信用风险显著增加”判断标准通过比较金融工具在初始确认时所确定的预计存续期内的违约概率和该工具在资产
4、负债表日所确定的预计存续期内的违约概率预期损失计量期间未来12个月整个存续期整个存续期金融工具在资产负债表列示金额账面价值=摊余成本=账面余额-已计提减值准备利息收入计量账面余额（即不扣除计提减值准备）*实际利率摊余成本（即扣除计提减值准备）*实际利率不同阶段能否逆向转换可以，处于第二阶段的金融工具，当信用风险有所好转可转为第一阶段（二）与巴塞尔内部评级模型的差异其一，计算周期不同步带来的测算数据差异。巴塞尔内部评级模型一般侧重观察风险事项的“整个经济周期”，而预期信用损失模型则主要强调风险事项的“当下这一刻，比如第一阶段就是以未来12个月发生违约风险的变化作为整个存续期的合理估计。总体来讲，
5、在考虑经济变动的时间维度方面巴塞尔内部评级模型要远长于预期信用损失模型，相应导致估计数据不尽相同，从而产生测算结果差异。其二，为获得前瞻性信息付出的成本不同。巴塞尔内部评级模型强调前瞻性信息至关重要，不能因为成本过高或制定前瞻性情景的过程中存在不确定性就避免这样做。而新金融工具准则要求，无须付出不必要的额外成本或努力即可获得的有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测的合理且有依据的信息。可见,因付出的成本不同，导致获得的信息含量不同，从而做出的风险预期、形式预判以及减值计提也会不尽相同。二、新旧准则减值变化对财务公司的影响（一）计提方法变化的影响旧准则中，金融工具采用“已发生损失”减值模型，
6、顾名思义是以出现减值迹象作为前提，一定程度上延迟确认了减值损失。而新准则引入了“预期信用损失”减值模型，要求采用三阶段计提减值，修正了旧准则太少太迟”的问题，并采用前瞻性信息，综合考量交易对手经营状况、资产剩余期限因素及宏观经济变化对金融工具的影响，使减值准备不至于在某一时点猛增甚至加剧，进而引发市场恐慌。（二）计提范围变化的影响旧准则中，对于各类金融工具的减值采用不同的计量方法。新金融工具准则中，属于减值范围的所有项目均应采用相同的计量方法。与此同时，新金融工具准则将计提范围由“表内资产”扩大至“表内外资产，减值测试范围的涵盖面更广，风险管理更全面。需要注意与旧准则不同的是，新金融工具准则下
7、权益工具无须确认减值损失。（三）评估信用风险的影响新金融工具准则在衡量信用风险变化的显著性时，采用的是相对风险比较法,考虑的是预计存续期内与初始确认比较后发生违约风险概率的变化，而不是预期信用损失金额的变化，并且允许采用各种方法来加以判断，无需将实际违约概率作为必要因素。在实务中，对信贷资产进行信用风险变化评估，特别是在划分第一、第二阶段时，通常包括定量因素、定性因素和门槛指标，具体的方法有内部信用评级、逾期天数和预警清单等。此外，因为各类金融工具性质和特征不同，财务公司可以采用不同的信用风险管理方式，相应评估信用风险时所考虑的要素也可能各有侧重，例如各类信贷资产的具体判断标准可能会有所不同，
8、信贷资产和债券投资的具体判断标准可能也会有所不同。另外，根据准则规定，应收账款、租赁应收款和合同资产可选择采取简化处理方法，即始终按照整个存续期预期信用损失金额计量。（四）估计预期信用损失的影响由预期信用损失的定义可知，将金融工具现金流缺口的现值通过预计违约概率加权计算得出预期信用损失，过程中考虑了货币时间价值的影响，因此计算时需要考虑金融工具收回的时点和金额，相当于即便只是晚于合同规定到期日几天收回款项，仍会产生预期信用损失。三、预期信用损失在财务公司应用的难点（一）减值计提情况目前，财务公司参照财银监会贷款风险分类指引、人民银行贷款风险分类指导原则贷款损失准备计提指引和财政部金融企业准备金
9、计提管理办法进行拨备计提，包括一般准备和资产减值准备。其中，一般准备按照风险资产期末余额的1.5%计提；信贷资产减值准备是按照风险资产五级分类的原则计提，正常类2.5%（财务公司行业评级满分标准），关注类5%,次级类25%,可疑类50%,损失类100%,其他风险资产可参照信贷资产执行。此外，财务公司与银行最大的差别在于，财务公司的交易对手基本上都是集团成员企业，发生不良资产的比例极低,风险相对可控。可见,从约百分百占比的正常类资产来看，财务公司前瞻性地预估了预期损失情况，且计提金额也比较充足。（二）应用难点根据新金融工具准则要求，财务公司执行预期信用损失减值计提方法面临重大挑战。一是模型建设难
10、度较大。相较于银行，财务公司的信息化水平较低，应用预期信用损失模型需要打通业务系统、财务系统、风险管理系统，建立前中后台的信用风险管理体系，工时较长、改造难度较大。二是现金流量的估计难度较大。目前，一般财务公司业务系统主要包含审批和记录功能，对未来现金流量的预测和现值计算功能还需要开发才能实现，再加上准则要求将提前还款、展期等合同条款，以及出售担保物等信用增级措施所产生的现金流量也考虑在内，开发难度倍增。三是加权平均信用损失率确认难度较大。预计大多财务公司会采用简化模型的方式，根据预期信用损失公式计算，其中违约风险敞口一般可以采用资产的账面价值，而加权平均信用损失率(即违约概率*违约损失率)的
11、确认才是最大挑战。比如，不同金融工具的信用风险标准如何划分；同一金融工具不同情景下的违约概率和违约损失率如何确定；组合评估时如何判定属于同一风险特征等等。四、预期信用损失在财务公司的应用建议(一)计量要点判断金融工具自初始确认后信用风险是否显著增加或者已经存在客观减值证据，直接关系到预期信用损失三阶段方法的具体实施步骤。财务公司在评估判断中应重点关注的因素包括：一是关注金融工具本身。比如，财务公司对其信用管理方法的变化；外部信用评级实际或预期的显著变化；最近期间发行同类金融工具的信用利差的显著变化等。二是关注借款人。比如，财务公司对其实际或预期的内部信用评级下调；其发行的其他金融工具的信用风险
12、显著增加；其所处的监管、经济或技术环境以及约定期限还款的经济动机的显著不利变化；影响其预期偿债能力的不利变化；财务公司与其借款合同的预期变更等。三是关注逾期信息和其他外部关注因素等。比如，逾期超过（含）30天，通常可以推定金融资产的信用风险显著增加等。（二）应用建议一是多层面推进，充分发挥准则的指导作用。预期信用损失下，各行各业均采用相同的信用减值损失核算方法，相对旧准则下多种不同的减值准备计提法而言，提高了会计信息披露的可比性，但是在同一行业内部，不同企业对预期信用损失的应用程度或有所差异。因此建议在具体落实上，监管层面能对预期信用损失在财务公司的应用做进一步的明确和指导；行业协会能组织业内
13、会计人员培训,同业间多进行沟通交流；企业会计人员能加强研究学习，注重培养金融、风险管理以及法律等专业能力。二是加强信用风险管理能力。建议财务公司尽早建立信用风险管理体系，通过体系建立和数据信息积累以及前瞻性预警提升对信用损失和信用风险事件的应对能力，使预期信用损失模型发挥出更有效的作用。三是建立专业、多部门协调配合的管理体系。为了保证并提高会计信息质量，在金融工具的风险管理以及信用风险评估方面，不仅仅是需要会计部门的努力，同样需要借助业务前端、风险管理部门的合作配合。因此，建议财务公司建立专业、多部门协调配合的管理体系，以便更好地应对风险，使会计核算能够更加客观、公允地反映财务公司的风险和信用状况。综上所述，新金融工具准则主要是在相关会计要素的确认和计量方面进行了规则完善和秩序规范，财务公司等银行业中小型金融机构应该根据自身的情况，科学、客观、稳步推进新金融工具准则的实施，并在过程中不断修正，切实提高机构风险管理水平，保证会计信息质量，维护金融市场秩序。
