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1、债务重组,近年考点,本章重点,1、债务人对债务重组的会计处理2、债权人对债务重组的会计处理,第一节 债务重组方式,一、债务重组的概念债务重组债务人财务困难债权人作出让步1.是债务人必须发生财务困难。没有发生困难，不能算作债务重组。2.债权人必须作出让步。没有让步，不能算作债务重组。注意：下列两种情况不属于债务重组1以等量的现金清偿所欠的债务2将应付可转换公司债券转换为资本,二、债务重组方式债务重组方式31以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件综合,案例,（多选）2007年3月31日，甲公司应收乙公司的一笔贷款500万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔贷款预计短期内无法收回。该公司已
2、为该项债权计提坏账准备100万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组的有（）。A.减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还B.减免50万元债务，其余部分延期两年偿还C.以公允价值为500万元的固定资产偿还D.以现金100万元和公允价值为400万元的无形资产偿还答案AB,案例,（多选）债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有（）。（2012年）A.债权人减免债务人部分债务本金B.债权人免去债务人全部应付利息C.债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务D.债权人同意债务人以公允价值低于重组
3、债务账面价值的非现金资产清偿债务【答案】ABD,案例,（多选）2010年7月31日，甲公司应付乙公司的款项420万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组的有（）。（2011年考题）A.甲公司以公允价值为410万元的固定资产清偿B.甲公司以公允价值为420万元的长期股权投资清偿C.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还D.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司立即以现金偿还【答案】ACD,案例,（单选题）下列关于债务重组的说法中，不正确的说法有（）。A以等量现金清偿所欠债务不属于债务重组B股份公司将所欠债务转为股
4、本属于债务重组C企业能够以现金和非货币性资产清偿所欠债务D将应付可转换公司债券转换为资本属于债务重组【答案】D,第二节 债务重组会计处理的一般原则原则：以公允价值为基础计算债务重组损益，计入营业外收支。,债务重组会计处理前的几点注意事项或解题技巧,1应当首先进行债务人的会计处理，然后进行债权人的会计处理。这样比较简单。2解题时应当边作分录边进行计算，也可以在一些主要科目后直接列出计算过程及金额。教材上例题的答案一般是先写出计算过程，再作分录。考试时，如果要求写出计算过程的，考生也可以先在卷子上预留适当空白之处，待分录编好以后，再将有关计算过程填写在预留的空白处。3最好能按科目的重要程度或难易程
5、度编制会计分录，而不一定机械地按照先借后贷的顺序编制,分录。当然，分录的形式必须是先借后贷，如果考生首先明确的是贷方科目，可以根据经验给借方科目预留适当空白。5编制债务人的分录时，通常需要按重组应付债务的“账面价值”借记“应付账款”等负债类科目。债务人通常应确认债务重组利得，并计入“营业外收入债务重组利得”科目，其利润总额会随之增加。6编制债权人的分录时，通常需要按重组应收债权的“账面余额”贷记“应收账款”债权类等科目；若有坏账准备，通常需要借记“坏账准备”科目。债权人通常应确认债务重组损失，并计入“营业外支出债务重组损失”科目，利润随之减少。,企业以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，支付
6、的现金低于应付债务账面价值的差额，应当计入（）。A、盈余公积B、资本公积C、营业外收入D、其他业务收入答案：A,三、以现金清偿债务1、债务人：债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为营业外收入。（债务人重组收益）营业外收入账面价值实付金额,2、债权人：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失（营业外支出）。,案例,甲公司因乙公司发生严重财务困难，预计难以全额收回乙公司所欠货款120万元，经协商，乙公司以银行存款90万元结清了全部债务。甲公司对该项应收账款已计提坏账准备12万元。假定不考虑其他因素，债务重组日甲公
7、司应确认的损失为（）万元。（2012年）A.0B.12C.18D.30【答案】C,四、以非现金资产清偿债务1、债务人：以非现金资产清偿债务，应分解为两部分：一是转出抵债资产视同销售（确认出售收入-成本-税费=转让损益）；二是以出售收到款项（售价+增值税）清偿债务（按债务重组的处理原则确认重组利得和损失）。抵债非现金资产采用公允价值计量。（债务人重组利得）营业外收入重组债务账面价值（抵债资产公允价值+增值税）资产出售损益抵债资产公允价值抵债资产账面价值,非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理。按非现金资产的公允价值确认销售商品收入
8、，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额 计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额 计入投资损益,【提示】若抵债资产需要交纳增值税，且债权人没有向债务人另行支付增值税，则计入债务重组利得的金额为应付债务账面价值与抵债资产价税合计的差额。,2、债权人：债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，计入当期损益“营业外支出”。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入“营业外支出
9、”。债务重组损失冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。（债权人重组损失）营业外支出重组债权账面价值抵债资产公允价值=正：营业外支出；负：冲减资产减值损失,注意：（1）如果涉及多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值为比例分配确定各项非现金资产的入账价值。（2）如果同时取得补价，应从非现金资产的入帐价值中扣除；（3）如果取得投资，其中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，单独计入“应收股利”或“应收利息”，不计入投资成本。（4）如果取得存货，入帐价值不包括可以抵扣的增值税进项税额。,案例,（2009年单选）下列各项以非现金资产清偿全部债务
10、的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（）。A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额B.非现金资产账面价值大于其公允价值的差额C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额答案C,案例,（2011单选）对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（）。A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额【答案】C,案例,（多选）关于债务重组准则中
11、以非现金资产清偿债务的，下列说法中正确的有（）。A.债权人取得的非现金资产应按其公允价值为基础入账B.债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为资本公积C.债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益D.债务人转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入资本公积【答案】AC,案例,（单项选择题）甲公司根据债务重组协议的规定，以一台机器偿还所欠乙公司100万元的债务（应付账款），该机器公允价值90万元，原价 120万，已提折旧10万元，没有计提减值准备。乙公司对
12、该重组债权（应收账款）计提坏账准备5万元。假定不考虑其他税费，则乙公司所接受机器的入账价值 应当为（）万元。A.90B.95C.110 D.120【答案】A,案例,（判断题）债务人以非现金资产清偿债务时，除了按照重组债务账面价值与非现金资产公允价值之间的差额确认债务重组利得以外，还应当根据重组债务账面价值与非现金资产账面价值之间的差额确认非现金资产的处置损益。（）【答案】,案例,（判断题）债务人以非现金资产清偿债务时，债权人的会计处理中可能出现借记营业外支出，也可能出现贷记资产减值损失。（）【答案】,五、以债务转为资本清偿债务的会计处理1、债务人：债务人应当终止确认重组债务，并将债权人放弃债权
13、而享有股份的面值总额确认为股本 或者实收资本，股份的公允价值总额与股本或者实收资本之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额计入当期营业外收入。重组收益=应付账款-债转资本公允价值借：应付账款 等 贷：股本或实收资本 营业外收入借或贷：资本公积资（股）本溢价（股本公允价-股本）,案例,（判断题）就股份公司而言，将债务转为资本时，债权人对接受的股份应当按股票的面值入账。（）【答案】,案例,（判断题）将债务转为资本时，债务人的负债减少，所有者权益增加，而且通常还会增加利润。（）【答案】,2、债权人：债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余
14、额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。（重组损失）营业外支出=应收账款账面价值（扣除还账准备）-债转资本的公允价值借：长期股权投资 营业外支出 坏账准备 贷：应收账款等 资产减值损失（可能有）,案例,（2010单选）下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的是（）。A.债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于相关股份公允价值的差额计入资本公积B.债务人以债转股方式抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于相关股权公允价值的差额计入营业外支出C.债务人以非现金资产抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于受让非现金资产公允价值的差
15、额计入资产减值损失D.债务人以非现金资产抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于转让非现金资产公允价值的差额计入其他业务收入答案B,案例,2*11年11月，A公司赊销一批商品给B公司，含税价为15万元。由于B公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。2*12年6月1日，A公司与B公司进行债务重组，A公司同意B公司以其普通股3万股抵偿该项债务，该股票每股面值为1元，每股市价为4元。A公司对该项债权计提了2万元坏账准备。假定不考虑其他因素，下列说法正确的是（）。A.A公司应确认债务重组损失10万元，B公司应确认债务重组利得12万元B.A公司应确认债务重组损失1万元，B公司应确认债务重组利得12万元C
16、.A公司应确认债务重组损失1万元，B公司应确认债务重组利得3万元D.A公司应确认债务重组损失3万元，B公司应确认债务重组利得3万元【答案】C,案例,（判断题）将债务转为资本时，债权人对接受的股份应当按重组债权的账面价值入账。（）【答案】,六、修改其他债务条件的会计处理（一）不涉及或有条件的情况1、债务人：将来应付款=将来应付本金（不含利息）重组利得=应付账款-将来应付款说明：确定将来要支付的利息，在重组时不核算，待以后支付时，直接计入“财务费用”。,2债权人：将来应收款=将来应收本金（不含利息）重组损失=应收账款账面价值（要扣坏账准备）-将来应付款说明：确定将来要收取的利息，在重组时不核算，待
17、以后收到时，直接冲减“财务费用”。,（二）涉及或有条件的情况1、债务人：将来应付款=将来应付本金（不含利息）预计负债=将来应付本金或有利率重组利得=应付账款-将来应付款-预计负债说明：（1）确定将来要支付的利息，在重组时不核算，待以后支付时，直接计入“财务费用”。（2）或有应付金额在随后会计期间没有发生的，将预计负债转入营业外收入。,2、债权人：将来应收款=将来应收本金（不含利息）重组损失=应收账款账面价值（要扣坏账准备）-将来应付款说明：（1）确定将来要收取的利息，在重组时不核算，待以后收到时，直接冲减“财务费用”。（2）或有资产不确认，实际发生时直接计入当期损益（冲减财务费用）。,案例,（
18、单选）因债务重组已确认为预计负债的或有应付金额，在随后会计期间最终没有发生的，企业应冲销已确认的预计负债，同时确认为（）。（2012年）A.资本公积B.财务费用C.营业外支出D.营业外收入【答案】D,案例,以修改债务条件进行的债务重组涉及或有应收金额的，债权人应将重组债权的账面价值，高于重组后债权账面价值和或有应收金额之和的差额，确认为债务重组损失。（）（2011年考题）【答案】,案例,（多选）下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有（）。（2010年考题）A.债权人将很可能发生的或有应收金额确认为应收债权B.债权人收到的原未确认的或有应收金额计入当期损益C.债务人将很可能发生的或有应付金额
19、确认为预计负债D.债务人确认的或有应付金额在随后不需支付时转入当期损益【答案】BCD,案例,（多选）下列各项中，属于债务重组日债务人应计入重组后负债账面价值的有（）。（2009年考题）A.债权人同意减免的债务B.债务人在未来期间应付的债务本金C.债务人在未来期间应付的债务利息D.债务人符合预计负债确认条件的或有应付金额【答案】BD,案例,（2007单选）2007年3月31日，甲公司应付某金融机构一笔贷款100万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付。当日，甲 公司与金融机构签订债务重组协议，约定减免甲公司债务的20%，其余部分延期两年支付，年利率为5%(相当于实际利率)，利息按年支付。金融机构
20、已为该项贷款计提了10万元呆账准备。假定不考虑其他因素，甲公司在该项债务重组业务中确认的债务重组利得为()万元。A.10 B.12C.16D.20【答案】D,案例,（多选）关于债务重组准则中修改其他债务条件的，下列说法中正确的有（）。A.债务重组以修改其他债务条件进行的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益B.修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人应当确认该或有应收金额，将其计入重组后债权的账
21、面价值C.修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益D.或有应付金额一定计入将来应付金额中【答案】AC,案例,（多选题）下列有关附或有条件债务重组的表述中，正确的表述有（）。A.或有应付金额应在符合条件时确认为预计负债B.或有应收金额应在符合条件时确认为预计负债C.重组以后债务的账面价值中不包括或有应付金额D.重组以后债权的账面价值中不包括或有应收金额【答案】ACD,案例,（判断题）对于附或有条件的债务重组，债权人只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。（）【答案】,案例,（判断题）对于附或有条件的债务重组，债务人一定要将或有应付金额确认为预计负债。（）【答案】,七、混合重组方式的会计处理债权人：以组合方式债务重组的，先以现金、非现金资产、债务、债务转为资本的公允价值抵偿重组债务的账面价值（没有先后顺序），余额再与将来应收金额比较（修改债务条件），计算债务重组损失。,
